I crediti verso clienti rappresentano un credito dell’azienda vantato verso terzi e rappresentano il valore delle vendite di beni o delle prestazioni di servizi fatturate. Sono inseriti nell’attivo di stato patrimoniale, in particolare nell’attivo circolante, ed hanno come riferimento il principio contabili OIC 15.
Il principio contabile OIC 15, richiamando l’articolo 2426 del codice Civile, prevede che i crediti devono essere iscritti in bilancio al valore di presumibile realizzazione partendo dal loro valore nominale, al netto di eventuali rettifiche dovute a svalutazioni come ad esempio, perdite per inesigibilità, resi e rettifiche di fatturazione, sconti ed abbuoni, interessi non maturati e altre cause.
L’obiettivo del revisore è quello di validare le asserzioni significative della voce in bilancio. Per soddisfare tale obiettivo il revisore andrà a modulare le procedure previste dai principi di revisione ISA (Italia). Più precisamente si parla di: (i) “Procedure di conformità” con le quali, il revisore, definisce e svolge procedure per acquisire elementi probativi sufficienti sull’efficacia operativa dei controlli interni previsti dalle procedure della società se, nella valutazione dei rischi di errori significativi a livello di asserzioni, il revisore si aspetti che tali controlli operino efficacemente, e (ii) “Procedure di validità” in cui il revisore definisce e svolge procedure di validità (analisi compartiva e test sostanziali) per ciascuna significativa classe di operazioni o saldo contabile, indipendentemente dai rischi identificati.
Le procedure di revisione dei crediti commerciali, quindi, hanno come obiettivo la validazione delle asserzioni di completezza (contabilizzazione di tutti i crediti all’interno del bilancio di esercizio), esistenza (i crediti esposti nel bilancio di esercizio della società esistono) e valutazione (la società valorizza i crediti al valore di presumibile realizzo) e si svolgono attraverso la richiesta delle conferme esterne, l’analisi delle fatture da emettere, il cut-off e la valutazione della recuperabilità dei crediti stessi.
Una delle principali procedure di revisione per la verifica dell’esistenza è rappresentata dalla richiesta delle conferme esterne (c.d. procedura di circolarizzazione) ai clienti. Trattasi di una verifica che permette di acquisire elementi probativi originali da fonte esterna in grado di supportare la formazione del giudizio del revisore. In caso di risposte insufficienti, il revisore può porre in essere delle “procedure alternative” che possono essere attuate mediante esame degli incassi successivi, verificando gli incassi registrati nei periodi successivi alla chiusura dell’esercizio o alla data di riferimento della circolarizzazione per individuare quelli riferiti a crediti indicati nel bilancio esaminato, oppure tramite esame documentale degli ordini, i documenti di trasporto e le fatture emesse correlate ai crediti inclusi nel saldo del bilancio.
L’analisi della corretta valutazione dei crediti è una procedura particolarmente complessa in quanto la stima risulta caratterizzata da una forte soggettività. Il revisore, al fine di poter formulare un proprio giudizio sulla correttezza della stima effettuata dagli amministratori, dovrà acquisire tutte le informazioni necessarie per determinare la correttezza del valore presumibile di realizzo dei crediti commerciali. A tal proposito, il revisore dovrà effettuare ulteriori controlli e richiedere riscontri aggiuntivi, come ad esempio procedere alla circolarizzazione dei legali. Il revisore dovrà anche analizzare l’anzianità dei crediti (c.d. aging dei crediti), tramite l’analisi dello scadenziario clienti, per verificare se il fondo svalutazione crediti accantonato dalla società risulta essere capiente. Per la verifica della congruità del fondo svalutazione crediti si fa riferimento al principio di revisione (ISA Italia) 540 “Revisione delle stime contabili e della relativa informativa”. In particolare, per la verifica della congruità del fondo svalutazione crediti, il revisore legale, deve identificare i crediti in contenzioso e stimare il relativo accantonamento. Inoltre, selezionando un campione significativo di crediti scaduti non in contenzioso, viene effettuata una stima dell’eventuale percentuale di non recuperabilità del credito medesimo; per i restanti crediti verso clienti, il revisore, applicherà una percentuale di svalutazione in base alla natura ed alla controparte di riferimento, tenendo anche conto della percentuale storica delle perdite su crediti della società.
Ai fini della verifica del rispetto del principio della competenza economica è importante effettuare l’analisi delle fatture da emettere attraverso le procedure di cut-off delle vendite. L’analisi delle fatture da emettere (c.d. Search Attiva) consiste nel selezionare un campione di fatture, dalla scheda contabile delle fatture da emettere alla data di riferimento del bilancio e dai registri IVA vendite successivi alla medesima data. Lo scopo principale di tali procedure è quello di verificare che la società revisionata effettui correttamente lo stanziamento delle fatture da emettere tenendo conto che alcuni stanziamenti potrebbero essere effettuati sulla base di stime da parte del management. Le procedure di cut-off hanno, dunque, l’obiettivo di verificare che le vendite vengano correttamente registrate per competenza; mentre per le prestazioni di servizi, la competenza economica potrebbe essere agevolmente definibile attraverso l’analisi del contratto di vendita. Per le società che effettuano vendita di merci, un’ulteriore analisi viene svolta indagando le vendite registrate a cavallo della data di riferimento del bilancio ottenendo gli elementi probativi (es. documento di trasporto) che attestino la contabilizzazione del ricavo, e del relativo credito verso il cliente, al momento del passaggio di proprietà della merce, seguendo la prassi internazionali degli Incoterms contrattualmente previsti, che individuano le regole per il trasferimento dei rischi (e per derivazione del passaggio di proprietà) dal venditore al compratore.
A cura di Jessica Ruvio – Senior Auditor Nexia Audirevi
